第五节 收入确认条件和时间

　　除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

　　一、销售货物收入：

　　1、企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现。

　　①商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

　　②企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

　　③收入的金额能够可靠地计量；

　　④已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

　　2、符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：

　　①销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

　　②销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

　　③销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

　　④销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

　　3、企业以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

　　4、采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

　　5、销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

　　6、企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

　　债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

　　企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

　　7、采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

　　8、企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

　　【解释】企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，应当在纳税年度结束时按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。

　　9、企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

　　【案例】服装企业（增值税一般纳税人）用买一赠一的方式销售本企业商品，规定以每套1500元（不含增值税价格，下同）购买A西服的客户可获赠一条B领带，A西服正常出厂价格1500元，B领带正常出厂价格200元，该服装厂西服单位成本800元/件，领带单位成本100元/件。当期该服装企业销售组合西服领带100套，收入150000元，则

　　A西服所得税申报销售收入为：

　　150000×1500/（1500+200）=132352.94（元）

　　B领带所得税申报销售收入为：

　　150000×200/（1500+200）=17647.06（元）。

　　【提示】企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入：

　　分摊到A西服上的收入=买一赠一整体收入×A/（A+B）

　　分摊到B领带上的收入=买一赠一整体收入×B/（A+B）

　　【特别提示】增值税与企业所得税在买一赠一的税务处理方式不一定相同。

　　假定一：买一赠一是税务机关认可的降价销售或捆绑销售（在发票上有体现）

　　所得税、增值税确认收入（与会计规定一致）增值税销项税

　　西服132352.94132352.94×17%=22500

　　领带17647.0617647.06×17%=3000

　　合计15000025500

　　会计处理：

　　借：银行存款             175500    150000×（1+17%）

　　贷：主营业务收入——西服  132352.94

　　——领带   17647.06

　　应交税费——应交增值税（销项税额）  25500     150000×17%

　　假定二：税务机关认定该买一赠一的的价格明显偏低且无正当理由。则：

　　所得税确认收入（与会计规定一致）增值税确认收入增值税销项税

　　西服132352.94150000150000×17%=25500

　　领带17647.062000020000×17%=3400

　　合计15000017000028900

　　由于买一赠一的增值税不能向受赠方收回，故计入企业的销售费用（有争议，有人认为属于营业外支出）。

　　会计处理：

　　借：银行存款                175500              150000×（1+17%）

　　销售费用（另一观点为营业外支出）     3400

　　贷：主营业务收入——西服  132352.94

　　——领带   17647.06

　　应交税费——应交增值税（销项税额）28900    170000×17%

　　10、特殊事项的确认 。企业发生非货币性资产交换、偿债，以及将劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当视同提供劳务，按以上规定确认收入。

　　11、企业处置资产的所得税处理

　　企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算：

　　①将资产用于生产、制造、加工另一产品；

　　②改变资产形状、结构或性能；

　　③改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；

　　④将资产在总机构及其分支机构之间转移；

　　⑤上述两种或两种以上情形的混合；

　　⑥其他不改变资产所有权属的用途。

　　企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入：

　　①用于市场推广或销售；

　　②用于交际应酬；

　　③用于职工奖励或福利；

　　④用于股息分配；

　　⑤用于对外捐赠；

　　⑥其他改变资产所有权属的用途。

　　二、劳务收入：

　　企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。具体讲：

　　1、提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

　　①收入的金额能够可靠地计量；

　　②交易的完工进度能够可靠地确定；

　　③交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。

　　2、企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：

　　①已完工作的测量；

　　②已提供劳务占劳务总量的比例；

　　③发生成本占总成本的比例。

　　3、企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据

　　纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。

　　4、下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：

　　①安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。

　　②宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。

　　③软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。

　　④服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。

　　⑤艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。

　　⑥会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。

　　⑦特许权使用费。属于提供设备和其他有形资产的特许权使用费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权使用 费，在提供服务时确认收入。

　　⑧劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。

　　三、其他收入的确认：

　　1、股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

　　2、利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。

　　3、租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

　　4、特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

　　5、接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。

　　6、采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

　　7、企业以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

　　8、特殊事项的确认企业发生非货币性资产交换、偿债，以及将劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当视同提供劳务，按以上规定确认收入。

　　9、各种劳务类型的收入确认方法

　　各种劳务类型按以下方法确认收入：

　　（1）收入时间的确认企业同时满足下列条件时，应确认提供劳务收入的实现：一是收入的金额能够合理地计量；二是相关的经济利益能够流入企业；三是交易中发生的成本能够合理地计量。

　　（2）收入确认的方法

　　企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

　　企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：

　　①。已完工作的测量；

　　②。已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；

　　③。已经发生的成本占估计总成本的比例。