第十二节 应纳所得税额的计算

　　一、居民企业应纳税额的计算

　　居民企业应纳所得税额等于应纳税所得额乘以适用税率，基本计算公式为：

　　应纳税额=应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额

　　中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）

　　税款所属期间：        年      月   日至      年    月    日

　　纳税人名称：

　　纳税人识别号： □□□□□□□□□□□□□□□       金额单位：元（列至角分）

　　类别行次项目金额

　　利润总额计算1一、营业收入（填附表一）主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入。注：此项中的内容构成广告费及业务宣传费、业务招待费的基数

　　2减：营业成本（填附表二）主营业务成本+其他业务成本+视同销售成本

　　3        营业税金及附加账面主营业务和其他业务税金及附加，具体包括：营业税、消费税、城建税、资源税、土地增值税、教育费附加、地方教育费附加、堤围费等

　　4        销售费用（填附表二）账面数

　　5        管理费用（填附表二）账面数

　　6        财务费用（填附表二）账面数

　　7        资产减值损失账面数

　　8加：公允价值变动收益账面数

　　9        投资收益账面数

　　10二、营业利润（第10行＝本表第1－2－3－4－5－6－7＋8＋9行）

　　11加：营业外收入（填附表一）关注：此项中的内容不构成广告费及业务宣传费、业务招待费的基数；一般工商企业纳税人，通过附表一（1）《收入明细表》相关项目计算填报；营业外收入包括：固定资产盘盈、处置固定资产净收益、非货币性资产交易收益、出售无形资产受收益、罚款净收入、债务重组收益、政府补助收入、捐赠收入、其他。

　　12减：营业外支出（填附表二）　营业外支出包括：非流动资产处置损失，盘亏损失、非货币性资产交易损失、非常损失、罚款支出、债务重组损失、捐赠支出、其他。

　　13三、利润总额（10＋11－12）会计利润总额，它是确定公益、救济性捐赠限额的基数。

　　应纳税所得额计算14加：纳税调整增加额（填附表三）关注：与上表中的准予扣除项目、不得扣除项目和资产的税务处理结合掌握。

　　15减：纳税调整减少额（填附表三）

　　16其中：不征税收入注：企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　17　　　免税收入　注：免税收入用于支出所形成的费用，可以在计算应纳税所得额时扣除

　　18　　　减计收入

　　19　　　减、免税项目所得

　　20　　　加计扣除关注：包括“三新费用”、研发费用和残疾人员工。

　　21　　　抵扣应纳税所得额关注：创业投资企业税收优惠，但本优惠不得导致应纳税所得额出现负数。

　　22加：境外应税所得弥补境内亏损（当本表第13+14-15行≥0时，本行=0）

　　23纳税调整后所得（13＋14－15＋22）

　　24减：弥补以前年度亏损（填附表四）关注：税前五年弥补期限。

　　25应纳税所得额（23－24）当本行＜0时，则先调整21行的数据，使其本行≥0；当21行＝0时，23－24行≥0

　　应纳税额计算26税率（25%）

　　27应纳所得税额（25×26）

　　28减：减免所得税额（填附表五）填报纳税人按税收规定实际减免的企业所得税额，包括小型微利企业、国家需要重点扶持的高新技术企业、享受减免税优惠过渡政策的企业，其法定税率与实际执行税率的差额，以及其他享受企业所得税减免税的数额。

　　29减：抵免所得税额（填附表五）关注：节能节水、安全生产、环境保护设备抵扣所得税额的优惠。

　　30应纳税额（27－28－29）

　　31加：境外所得应纳所得税额（填附表六）

　　32减：境外所得抵免所得税额（填附表六，第32行＝附表六第13列合计＋第15列合计或附表六第17列合计）关注：企业已在境外缴纳的所得税额，小于抵免限额的，“境外所得抵免所得税额”按其在境外实际缴纳的所得税额填报；大于抵免限额的，按抵免限额填报。

　　33实际应纳所得税额（30＋31－32）

　　34减：本年累计实际已预缴的所得税额

　　35其中：汇总纳税的总机构分摊预缴的税额

　　36     汇总纳税的总机构财政调库预缴的税额

　　37     汇总纳税的总机构所属分支机构分摊的预缴税额

　　38     合并纳税（母子体制）成员企业就地预缴比例

　　39     合并纳税企业就地预缴的所得税额

　　40本年应补（退）的所得税额（33－34）

　　附列资料41以前年度多缴的所得税额在本年抵减额

　　42以前年度应缴未缴在本年入库所得税额

　　纳税人公章：　　代理申报中介机构公章：主管税务机关受理专用章：

　　经办人：　经办人及执业证件号码：受理人：

　　申报日期： 年  月  日　代理申报日期：年 月 日受理日期：年 月 日

　　二、境外所得抵扣税额的问题

　　新税法保留了现行对境外所得直接负担的所得税给予抵免的办法，又引入了对股息、红利间接负担的所得税给予抵免，即间接抵免的方法。实行间接抵免，有利于我国居民企业“走出去”，提高国际竞争力。从国际惯例看，实行间接抵免一般都要求以居民企业对外国公司有实质性股权参与为前提。我国税法中首次引入间接抵免办法，参考其他国家的做法，《实施条例》规定控股比例为20%。

　　（1）限额抵免法

　　企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：

　　①居民企业来源于中国境外的应税所得；

　　②非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。

　　居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在税法规定的抵免限额内抵免。

　　上述所称已在境外缴纳的所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。

　　上述所称5个年度，是指从企业取得的来源于中国境外的所得，已经在中国境外缴纳的企业所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税年度。

　　直接控制，是指居民企业直接持有外国企业20%以上股份。

　　企业所得税法所称间接控制，是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20%以上股份，具体认定办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。

　　（2）抵免限额的计算

　　抵免限额，是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，

　　该抵免限额应当分国（地区）不分项计算，计算公式如下：

　　抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额

　　三、居民企业核定征收应纳税额的计算

　　（1）核定征收办法的适用范围

　　注：特殊行业、特殊类型的纳税人和一定规模以上的纳税人不适用本办法，依照国税函【2009】377号文件，上述特定纳税人包括：

　　①享受《企业所得税法》及其实施条例和国务院规定的一项或者几项企业所得税优惠政策的企业（不包括仅享受《企业所得税法》第二十六条规定免税收入优惠政策的企业）；

　　②汇总纳税的企业；

　　③上市公司；

　　④银行、信用社、小额贷款公司、保险公司、证券公司、期货公司、信托投资公司、金融资产管理公司、融资租赁公司、担保公司、财务公司、典当公司等金融企业；

　　⑤会计、审计、资产评估、税务、房地产估价、土地估价、律师、价格鉴证、公证机构、基层法律服务机构、专利代理、商标代理以及其他经济鉴证类社会中介机构；

　　⑥国家税务总局规定的其他企业。

　　（2）核定征收的方法

　　核定征收办法，分为定率和定额两种方法。

　　税务机关应根据纳税人具体情况，对核定征收企业所得税的纳税人，核定应税所得率或者核定应纳所得税额。具有下列情形之一的，核定其应税所得率：

　　①能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额的；

　　②能正确核算（查实）成本费用总额，但不能正确核算（查实）收入总额的；

　　③通过合理方法，能计算和推定纳税人收入总额或成本费用总额的。

　　（3）核定征收企业所得税的计算公式

　　采用应税所得率方式核定征收企业所得税的，应纳所得税额计算公式如下：

　　应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率

　　应纳税所得额=应税收入额×应税所得率

　　或：应纳税所得额=成本（费用）支出额/（1-应税所得率）×应税所得率

　　纳税人的生产经营范围、主营业务发生重大变化，或者应纳税所得额或应纳税额增减变化达到20％的，应及时向税务机关申报调整已确定的应纳税额或应税所得率。

　　四、非居民企业应纳税额的计算

　　对于在中国境内未设立机构、场所的，或者在中国境内虽设立机构、场所，但取得的所得与其在华设立的机构、场所没有实际联系的非居民企业的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：

　　（1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；收入全额，是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用。

　　国税发【2009】3号文《非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》第八条中 “（一）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额，不得扣除税法规定之外的税费支出” 目前为止，没有任何可以扣除的税费支出，营业税不属于税法规定的税费支出，这与原所得税是不同的。

　　（2）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；

　　（3）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。

　　五、非居民企业所得税核定征收办法

　　非居民企业因会计账簿不健全，资料残缺难以查账，或者其他原因不能准确计算并据实申报其他应纳税所得额的，税务机关有权采取以下方法核定其应纳税所得额：

　　1、按收入总额核定，计算公式如下：

　　应纳税所得额=收入总额*核定利润率

　　2、按成本费用核定，计算公式如下：

　　应纳税所得额=[成本费用总额/（1-核定利润率）]*核定利润率

　　3、按经费支出换算收入核定，计算公式如下：

　　应纳税所得额=[经费支出总额/（1-核定利润率-营业税税率）]*核定利润率

　　4、非居民企业的核定利润率参考

　　（1）从事承包工程作业、设计和咨询劳务的，利润率为15%—30%；

　　（2）从事管理服务的，利润率为30%—50%；

　　（3）从事其他劳务或劳务以外经营活动的，利润率不低于15%。

　　5、非居企业与中国居民企业签订机器设备或货物销售合同，同时提供设备安装、装配、技术培训、指导、监督服务等劳务，其合同中未列明上述劳务服务收费或计价不合理的，税务机关可以参照相同或相近业务的计价标准核定其劳务收入；无参考标准的，以不低于销售合同总价款的10%为原则，确定其劳务收入。

　　6、非居民企业为中国境内客户提供劳务取得的收入，凡其提供的服务全部发生在中国境内的，应全额在中国境内申报缴纳企业所得税。

　　7、核定征收的非居民企业，适用不同核定利润率的，应分别核算，按各自适用利润率分别征收；凡不能分别核算的，从高适用利润率。

　　六、外国企业常驻代表机构税收管理

　　自2010年1月1日起，代表机构应当就其归属所得依法申报缴纳企业所得税。

　　（一）代表机构按照相关法律法规规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账和会计核算，准确计算其应税收入和应纳税所得额。

　　（二）因会计账簿不健全，资料残缺难以查账，或者其他原因不能准确计算并据实申报其他应纳税所得额的，税务机关有权采取以下两种方法核定其应纳税所得额：

　　1、按经费支出换算收入核定，计算公式如下：

　　应纳税所得额=[经费支出总额/（1-核定利润率-营业税税率）]*核定利润率

　　2、按收入总额核定，计算公式如下：

　　应纳税所得额=收入总额*核定利润率

　　七、企业转让上市公司限售股有关所得税问题

　　（一）纳税义务人的范围界定

　　根据《企业所得税法》第一条及其实施条例第三条的规定，转让限售股取得收入的企业（包括事业单位、社会团体、民办非企业单位等），为企业所得税的纳税义务人。

　　（二）企业转让代个人持有的限售股征部问题

　　因股权分置改革造成由个人出资而由企业代持有的限售股，企业在转让时按以下规定处理：

　　1、企业转让上述限售股取得的收入，应作为企业应税收入计算纳税。

　　上述限售股权转让收扣除限售股原值和合理税费后的余额为该限售股转让所得。企业未能提完整和真实的凭证，不能准确计算转让收益的，由税务机关核定征收。

　　依照本条规定完成纳税义务后的限售股转让收入余额转付给实际所有人时不再纳税。

　　2、依法院判决、裁定等原因，通过证券登记结算公司，企业将其代持的个人限售股直接变更到实际所有人名下的，不视同转让限售股。

　　（三）企业在限售股解禁前将转让限售股征部问题

　　企业在限售股解禁前将其持有的限售股转让给其他企业或个人（以下简称受让方），其企业所得税按以下规定处理：

　　1、企业应按减持限售股取得的全部收入，计入企业当年度应税收入计算纳税；

　　2、解禁前已签定转让协议的，但未变更股权登记、仍由企业持有的，企业实际减持该限售股取得的收入，按照本条第1项规定纳税后，其余额转付给受让方，受让方不再纳税。

　　上述规定自2011年7月1日起执行。